המאמר מאת: רו”ח יורם שיפר
במציאות הכלכלית המאתגרת של היום, רבים מבעלי העסקים נאלצים להתמודד עם חובות כספיים שאינם משולמים להם בגלל אי יכולתו של החייב או בעקבות התחמקותו מהתשלום. כל עצמאי שאינו מצליח לגבות את הכסף המגיע לו מהחייב ניצב בפני שוקת שבורה והחוב האבוד פוגע ברווחיות ובהתנהלות הפיננסית השוטפת בבית העסק. במצב זה, העוסק יכול להכריז על החובות כחובות אבודים וכך הוא זכאי לקבל עבורם החזרי מס, מאחר וחוב אבוד מוכר ברשות המיסים כהוצאה מוכרת לצורכי מס.
כדאי לדעת כי לפני כ-20 שנים בית המשפט קבע את פסק הדין בעניין אלקה אחזקות בע”מ, לפיו עסקה שלא התקבלה בעדה התמורה המגיעה לעוסק, ייראו בה כעסקה שלא יצאה לפועל. בהתאם להלכת אלקה אחזקות בע”מ הוחלט כי בהתקיים תנאים מסוימים שנקבעו בחוק, העוסק, כלומר המוכר או נותן השירות, יוכל להוציא הודעת זיכוי בהתאם לסעיף 23א להוראות ניהול פנקסי ספרים. הודעת הזיכוי מאפשרת לעוסק להקטין את מס העסקאות במסגרת הדוח השוטף.
יש לציין כי לאור פסק הדין שנקבע בהלכת אלקה אחזקות בע”מ הוחלטה ברשות המיסים להתקין את תקנה 24א לתקנות מע”מ, תקנה זו מנחה כיצד ואיך יש לנהוג במקרה של חובות אבודים ובפועל נקבעו 4 תנאים מצטברים המאפשרים לקבל החזר מס עסקאות לעוסק:
- העסקה יצאה לפועל ובוצעה.
- העוסק הפיק חשבונית מס.
- העוסק שילם את מס העסקאות של החשבונית.
- המוכר או נותן השירות לא קיבלת תשלום (מלוא התמורה או רק חלקה).
- החוב לעוסק הפך לחוב אבוד.
בנוסף על כך, תקנה 24א לתקנות מע”מ קובעת כי עוסק לא רשאי להקטין את סכום העסקאות ואת סכום המע”מ בדיווח התקופתי על דעת עצמו, כמובן לתקופה בה הוא הוציא את הודעת הזיכוי, ועליו למסור הודעה על כך למנהל. לכן, אי אפשרות להסתפק בהודעה מצד החייב על כך שאין באפשרותו לפרוע את חובו. רק המנהל יכול לקבוע כי החוב הוא חוב אבוד, וכדי להכיר בחוב כאבוד על פי דעתו של המנהל, העוסק נדרש לנקוט במספר פעולות עליהם נרחיב בפסקה הבאה.
הלכה למעשה, המוכר או נותן השירות הפיק חשבונית מס בגין העסקה אך הוא לא קיבל תמורה בגינה, ועדיין עליו לשלם מס. אם החייב לא משלם לעוסק את התשלום עבור הסחורה או השירות, העוסק משלם מיסים ללא הכנסה, לכן חשוב לפעול נכון ובהתאם לתקנות שנקבעו, ומומלץ לקבל ייעוץ וסיוע מרואה חשבון או מיועץ מס.
מה הכללים להוצאת הודעת זיכוי?
- העוסק בעל החוב חייב להוציא הודעת זיכוי העומדת בכל הכללים המפורטים בסעיף 23א, סעיף 9(ה) וסעיף 18 להוראות. הודעת הזיכוי חייבת להיות בעלת זיקה ישירה לחשבונית שהופקה על ידי העוסק בעל החוב בגין העסקה המקורית שבגינה נוצר החוב.
- תקנה 24א (ג) לתקנות מע”מ קובעת כי העוסק חייב להוציא את הודעת הזיכוי בתוך שלוש שנים ולא לפני 6 חודשים מהיום שבו הוא הוציא את חשבונית המס בגינה נוצר החוב. חשוב לציין כי במניין התקופה הזו לא כוללים את התקופה שחלפה בין הגשת תביעת החוב במסגרת הליך חדלות פירעון נגד החייב לבין יום מתן אישור המפרק או הנאמן לחלוקת דיבידנד סופי לעוסק בעל החוב, ובנוסף את התקופה בין יום הגשת התביעה לבית המשפט לבין יום מתן פסק הדין בתיק, ואת התקופה בין יום פתיחת התיק בהוצאה לפועל ועד יום סיום ההליכים בהוצל”פ.
- סעיף 116 (א) לחוק מע”מ קובע כי הסמכות להארכת המועד הקבוע בתקנה 24א(ג) לתקנות מע”מ הינה בידי ממונה אזורי או סגנו, או בידי מנהל תחום בכיר במע”מ.
- סכום הזיכוי המופיע בהודעת הזיכוי אינו עולה על הסכום המופיע בחשבונית המס, בהתאם לסעיף 23א(2)(ב) להוראות, כלומר הודעת הזיכוי חייבת לכלול את סכום קרן החוב בלבד, כולל מע”מ.
- העוסק יכול לדרוש הפרשי הצמדה וריבית על המס שהוא שילם, כל עוד הדרישה שלו עומדת בכללים שנקבעו בסעיף 105 (ג) לחוק מע”מ.
חוב נקבע כחוב אבוד על ידי הרשות, לכן יש למסור הודעה למנהל, וההודעה חייבת להיות מפורטת ולכלול פרטים כמו מהות העסקה, פרטי העוסק, פרטי החייב, נסיבות המקרה, פעולות שהעוסק ביצע לצורך גביית החוב, פירוט הדוח התקופתי שבו העסקה דווחה ועוד. יש לצרף להודעה הנשלחת למנהל את המסמכים הבאים:
- מסמכים שנשלחו לחייב, כולל מסמכים שנשלחו על ידי עורך הדין ועל ידי העוסק.
- צילום של חשבונית המס שהופקה בגין העסקה.
- דוח הכולל את החשבונית שדווחה ושולמה.
- צילום שיקים שלא כובדו.
- כרטיס ספק בחברה הנושה או מסמך התומך בהודעה במקרה שהעוסק אינו חייב בהנהלת חשבונות כפולה.
- מסמכים שהופקו על ידי המפרק או המנהל המיוחד המפרטים כי אין כסף שנותר לחלוקה לנושים.
- תיק הוצאה לפועל הכולל פירוט הפעולות שנעשו לגביית החוב.
- צילום הודעת זיכוי, כאשר סכום הזיכוי אינו עולה על סכום המס בחשבונית שהופקה.
- הסדר נושים במהלך הפירוק או פשיטת הרגל של החייב, אם נעשה הסדר זה.
פעולות נדרשות לעשות על מנת שהחוב יוכר כחוב אבוד לצורכי מע”מ
- הפעלת הליכים לגביית החוב כאשר החייב השאיר המחאות כתמורה עבוד העסקה שלא כובדו, והחייב לא נמצא בהליך פשיטת רגל, פירוק או כינוס נכסים. יש לפתוח תיק בהוצאה לפועל כנגד החייב ובהתאם למקרה יש להפעיל התחייבות אישית לפירעון החובות.
- אם החייב נמצא בהליך פשיטת רגל או פירוק העוסק נדרש להמציא למנהל המיוחד או למפרק תביעת חוב מפורטת. לאחר אישור תביעת החוב על ידי המנהל המיוחד או המפרק, במלואה או בחלקה, הנושה יקבל מכתב המעדכן כי לא נותרו דיבידנדים לחלוקה בתיק, ורק אז מנהל מע”מ יכריז על החוב כחוק אבוד.
- תיעוד מפורט של כל הפעולות שנעשו לצורך גביית החוב מהחייב עצמו ומכל גורם אחר. מנהל מע”מ יכיר בחוב כחוב אבוד רק לאחר שננקטו כל האמצעים לגבייתו ללא הצלחה והמנהל השתכנע שאין אפשרות לגבות את החוב. אם ההליכים ננקטו לאחר 3 שנים מיום היווצרות החוב, המנהל לא יכיר בחוב כאבוד בגלל השהיית הפעולות, וזאת על פי תקנה 24 א(ג).
- המנהל יכיר בחוב כחוב אבוד אם לא ננקטו כנגד החייב הפעולות שציינו קודם במקרים שבהם החייב נפטר ואין בעיזבונו נכסים שניתן לממש או אם החייב עזב לחו”ל ואין בבעלותו נכסים בישראל שניתן לממש.
דגשים נוספים:
- אפשר לדרוש את המס ששולם בגין העסקה רק בערכים ריאליים וזאת בכפוף להוראות סעיף 105 (ג) לחוק מע”מ.
- אם החוב אושר כחוק אבוד ובהמשך הנושה הצליח לגבות את החוב מגורמים שונים, למשל ערב או חברת ביטוח, לפי עמדת מע”מ קבלת התמורה חייבת במס ויש לראות בסכום שהתקבל ככולל מס ערך מוסף.
- כפי שציינו, הודעת החייב על כך שהוא לא יכול לפרוע את החוב אינה מספיקה כדי שהמנהל יחליט כי החוב אבוד.
- אם סכום החוב נמוך, בסמכותו של מנהל מע”מ להפעיל את שיקול דעתו ולהחליט האם לאשר את החוב כאבוד.
- אין אפשרות להקטין את העסקאות בגלל הודעת הזיכוי אלא רק לאחר שליחת הודעה למנהל מע”מ.
כמו כן, יש להתייחס נכון להוראות ניהול ספרים:
סעיף 23א להוראות ניהול ספרים קובע כי הודעת הזיכוי בשל השינוי בתנאי העסקה חייבת להירשם אצל הקונה, ובהתאם לרישום מפחיתים מס תשומות שנוכה. הוראות סעיף 23א קובעות כי אם העוסק עדיין לא שלחת את החשבונית וטרם דיווח עליה במסגרת הדוח התקופתי, ניתן לבטל את החשבונית ויש לציין את המילה מבוטל על המקור וההעתקים של החשבונית.
אם העוסק הפיק חשבונית מס ויש לבצע תיקון בגלל טעות חשבונאית, יש לתקן בהתאם את הסכום בחשבונית המופקת ללקוח, וחשוב להוסיף במסמך פרטים כמו סכום החיוב או הזיכוי, מספר החשבונית, סיבה לשינוי הסכום, סכום מתוקן. העוסק רשאי להקטין את סכום המכירה והחיוב במע”מ בהתקיים התנאים שנקבעו בסעיף 23א(3).
כיצד רואה חשבון יכול לסייע בהקשר לחובות אבודים?
חובות אבודים הם צרה צרורה עבור כל העוסקים, והנושא גורם לבלבול רב בקרב עצמאים ובעלי חברות. בעזרת ליווי וסיוע של רואה חשבון מנוסה ניתן לשפר את הסיכוי לגביית החוב, לנקוט בפעולות הנדרשות כדי שמנהל מע”מ יכיר בחוב כאבוד ולהקפיד על ניהול ספרים תקני כדי להימנע מבעיות מול רשויות המס.
